Штраф за неуплату налога в случае представления налогоплательщиком нескольких «уточненок» за проверяемый период

Если налогоплательщик представил в инспекцию несколько уточненных деклараций за проверяемый период, то сумма штрафа рассчитывается на основании последней «уточненки».

Согласно пункту 1 статьи 122 НК РФ, неуплата или неполная уплта налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) налогоплательщика влечет штраф в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога.

Если налогоплательщик обнаружил, что указанная в декларации сумма налога к уплате оказалась заниженной, он должен подать «уточненку». При этом, даже если уточненная декларация представлена после истечения срока подачи отчетности и срока уплаты налога, налогоплательщик может быть освобожден от ответственности. Это возможно в следующих случаях.

Первый — уточнения были представлены до того момента, когда налогоплательщик узнал о том, что налоговики выявили в первоначальном отчете неотражение (неполное отражение) сведений или ошибки, приводящие к занижению суммы налога к уплате, либо о том, что они назначили выездную проверку. При этом до подачи «уточненки» налогоплательщик заплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

Второй — уточнения были представлены после проведения выездной проверки, но по ее результатам инспекторы не обнаружили неотражение (неполное отражение) сведений или ошибок, приводящих к занижению суммы налога.

Если до окончания камеральной проверки налогоплательщик представил уточненную декларацию, «камералка» раннее поданной декларации прекращается и начинается проверка уточненной отчетности. При этом необходимо учитывать позицию Пленума ВАС РФ, выраженную в постановлении от 30.07.13 № 57. Суд указал: бездействие налогоплательщика, выразившееся исключительно в неперечислении в бюджет указанной в декларации или налоговом уведомлении суммы налога, не образует состав правонарушения, установленного статьей 122 НК РФ. В этом случае с налогоплательщика взыскиваются пени. Занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога или другие неправомерные действия (бездействие) образует состав правонарушения лишь в том случае, если такие действия (бездействия) привели к образованию задолженности по налогу.

Руководствуясь указанной позицией суда, ФНС России разъяснила: исчисленная, но не уплаченная ранее сумма налога не влияет на базу для расчета налоговой санкции, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, при представлении налоговой декларации к доплате. При таких обстоятельствах вопрос о привлечении к налоговой ответственности на основании статьи 122 НК РФ рассматривается в отношении неисчисленной ранее суммы налога (см. «Обзорное письмо ФНС по применению первой части НК РФ: какие выводы пригодятся бухгалтеру»).

Учитывая изложенное, если налогоплательщик представил в инспекцию нескольких «уточненок» за проверяемый период, то расчет суммы штрафа необходимо производить на основании последней уточненной декларации (без учета предыдущих деклараций) в отношении неисчисленной ранее суммы налога.